Resumen de Un estudio jurisprudencial del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU, en adelante), de entre todos los que forman el ramillete de impuestos locales, ha resultado ser, desde su instauración, una figura tributaria un tanto inextricable. Y es que estamos ante un tributo en el que confluyen diversas disciplinas jurídicas [Derecho Civil, Derecho Mercantil, Derecho Administrativo Especial (básicamente, Derecho Urbanístico), etc.], que generan distintas exégesis de un mismo problema.
El presente trabajo aspira a dar solución a la problemática surgida en su regulación y aplicación, realizando un análisis del IITNU desde la jurisprudencia y la doctrina administrativa, que conforman un criterio hermenéutico privilegiado para afrontar el examen de la problemática aludida. Recogemos lo que dicen los tribunales y la Administración respecto a los distintos aspectos del tributo, deteniéndonos, especialmente, en los elementos esenciales de éste, sin renunciar a dedicarle algunos apartados a analizar la naturaleza jurídica y el objeto de este impuesto, sobre los que se ha pronunciado a menudo la jurisprudencia, no siempre con el rigor técnico que cabría esperar. En cualquier caso, no falta la reflexión personal, innata a todo trabajo de investigación, a cada uno de estos problemas.
De entre todos los interrogantes que genera el IIVTNU en su aplicación, destacan: En primer lugar, al margen de la descripción del hecho imponible que ha efectuado el legislador a lo largo de la historia: ¿cuál es el fundamento de este tributo? Es un impuesto que recae sobre la renta de las personas físicas o jurídicas. Entendemos superada la concepción del fundamento de este Impuesto que niega que éste se halle en la capacidad de pago que se exterioriza con las ganancias de capital, sino en el beneficio recibido por la actuación urbanística de los municipios -que es el fundamento de las tasas y de las contribuciones especiales-, puesto que los paulatinos y específicos aumentos de valor de los terrenos debidos a actuaciones concretas de las Corporaciones Locales reverterían a la comunidad a través de las respectivas contribuciones especiales, en la modalidad de aumento de valor. Los instrumentos de reversión a la comunidad de las plusvalías generadas por el proceso de urbanización son otros, esencialmente: la cesión obligatoria a los Ayuntamientos de parte del aprovechamiento urbanístico resultante de la ejecución del planeamiento y de las cesiones dotacionales.
En segundo lugar: ¿exista doble imposición -con independencia de que esto pueda resultar un problema- con otros impuestos que gravan la renta? Si es así y en el caso de que haya que buscar una solución: ¿cómo se corrige? Al ser un impuesto que recae sobre la renta de las personas, no han faltado, a lo largo de la historia del Impuesto, aquellos que con virulencia alertan de la colisión con el IRPF o el IS, en aras de no incurrir en la manoseada doble imposición. Se trata, desde luego, de una cuestión que no admite crítica: lo ha dicho el Tribunal Constitucional; y es que el IIVTNU y el IRPF o el IS pueden cohabitar en nuestro ordenamiento jurídico-tributario, que no prohíbe la duplicidad de tributación sobre una misma materia impositiva, sino, en todo caso, sobre un mismo hecho imponible.
Y, por último: ¿la determinación de la base imponible del impuesto, mediante un método objetivo, respeta los principios constitucionales en materia tributaria? Esta última cuestión conforma el núcleo duro del trabajo: es el principal motivo por el que se discute, tanto en la jurisprudencia como en la doctrina, sobre el IIVTNU. La base imponible se determina –con la entrada en vigor de la Ley 39/1988- mediante un método de estimación objetiva. Este método ha desplazado el debate al seno del TC y al de su doctrina sobre las rentas potenciales y las ficticias. La conexión con esta línea doctrinal va a ser crucial para resolver la constitucionalidad o no del art. 107 TRLRHL, planteada al Alto Tribunal por el Auto del Juzgado de lo Contencioso Administrativo, núm.3, de Donostia, de 5 de febrero de 2015.
Ahora bien, lo que sí tenemos claro es que lo que contiene el precepto aludido no es un presunción, como se afanan en defender muchos: tanto los detractores de este sistema de determinación de la base en el IIVTNU, como los que aprueban esta regulación. Los primeros hablan de una presunción iuris tantum y los segundos de una iuris et de iure. Desde luego, de la redacción de la norma no se colige eso y el ánimo del legislador tampoco ha sido presumir, de derecho, un incremento de valor, ni mucho menos que se pudiera probar uno distinto al resultante de la aplicación del precepto. Estamos ante una simple norma de valoración, que ha adoptado para tal un sistema de estimación objetiva, con lo que ello conlleva: determinar –en este caso- una renta media y no real. Que no les guste a muchos –en la actualidad, que los valores de mercado han disminuido-, eso es harina de otro costal. Ahora bien, si de esa fórmula se deduce que se están gravando rentas que no existen, que son ficticias, probablemente llegaremos a la conclusión de que estamos ante una disposición inconstitucional. En mi opinión, no debemos perder la perspectiva jurídica de lo regulado en el art. 107 TRLRHL y desecharlo como una norma extemporánea: insisto, se trata de cómo valorar el mencionado incremento, incluyéndose en la Ley resortes que permiten a los municipios modular la tributación –a través de coeficientes- en función de la fluctuación de los valores en el mercado. En definitiva, se trata, más bien, de una cuestión de política legislativa que de constitucionalidad de la norma.
